陳奉瑤(政治大學地政學系教授)
梁仁旭(中國文化大學土地資源學系副教授)
六月初中研院發表稅改建議書，提出房地合一實價課稅等建言， 行政院長江宜樺出席中研院院士會議時，回應中研院提出的政策建議表示，往後房屋稅將朝「房地合一、實價課稅」方向推動，並表示依此政策方能有效抑制無限上綱的高房價與不當獲取土地做法，以解決長期以來土地政策的不公平正義問題。然而，依據目前財政部規劃的不動產稅改，是強調房地合一的財產交易所得稅，若只依賴偏向所得稅性質改革的房地合一交易稅，就能實現土地公平正義，財政部應該輕忽了不動產相關稅負的複雜性，本文認為除了實價課稅之外，正本清源之道，還是在於解決土地增值稅問題之癥結--土地評價制度的改革。
台灣與不動產直接相關的稅目，有地價稅、房屋稅、土地增值稅、契稅、財產交易所得稅與特種貨物及勞務稅。前兩者為不動產的持有成本、其他為移轉成本。在憲法架構下的平均地權的土地政策，地價稅、土地增值稅被視為執行土地政策的有效工作，然由於稅率的降低以及課稅基礎不實，其政策功能越來越不明顯。
地價如果評定合理，不僅可具體反映民眾彼此間之權益價值，展現國家經濟力、更可間接落實公平正義。一般多重視私部門的估價，輕忽公部門的評價，殊不知，私部門的估價多僅影響交易雙方的權益，但公部門的評價卻影響上千上萬人，其重要性更甚於私部門估價。包括區段徵收、都市更新與市地重劃，除是否具公益性的論爭外，是否給予公平補償或應有的對價，亦是爭議之所在。如果評價失當，嚴重的話，將會扭曲民眾財產之優先次序。換言之，土地價值的評估，應以得以呈現應有的價值為前提，至於政策面或其他執行方便性的考量，應放到合理評價之後。換言之，技術歸技術，政策歸政策，必需先掌握前者，才有政策落實的意義與可能。
台灣有關地價的法定名詞很多，例如：公告地價、公告土地現值、正常價格、限定價格、正常交易價格、公允價值、市價、市場正常交易價格、實價，的確令人眼花撩亂。地價關係人民權益甚大，但現行制度卻出現相同法規可能得到不同估值的結果，或適用不同法規得到相同估值，且政府規定這麼多地價，反而造成民眾混淆，且短期措施對長期政策的干擾，也形成投機者可操作獲利的空間，而長期以來公告土地現值偏離市價、高地價低稅收、低持有成本、低移轉成本等現象，都與土地評價有關。
本文從以下四個面向，分析解決土地評價之道並提供建議：
1. 修法以接近市價？
為了實施平均地權，民國35年開始公告地價，讓民眾申報地價時有所參考，但當時產生了所謂的地政公害，審核被污名化，因此民國53年為防止貪污之污名，規定應經常調查地價動態及市價，編制土地現值表，並每六個月公告一次，作為審核申報移轉現值之參考，因而開啟了公告土地現值的時代。而後為行政便宜性，民國60年改為一年公告一次（每年7月1日），於62至67年之間更因地價飆漲而延至每年12月31日公告；並於66年開始公告地價與公告土地現值二價合一，且增加公告土地現值作為補償徵收土地地價依據之功能，使得公告土地現值面臨上不上、下不下的困境。因此，民國80年於全國土地問題會議之後，將二價分離。然而先前造成的結果，迄今一直困擾公告土地現值，影響其聲譽，換言之，公告土地現值已徹底被污名化。
因而民國101年修正土地徵收條例時，規定徵收改以市價補償，企圖撇開公告土地現值過低導致徵收補償不公的質疑。然土地徵收條例第30條第二項規定，「前項市價，由直轄市、縣（市）主管機關提交地價評議委員會評定之。各直轄市、縣（市）主管機關應經常調查轄區地價動態，每六個月提交地價評議委員會評定被徵收土地市價變動幅度，作為調整徵收補償地價之依據。」上述條文令人有似曾相識的感覺，沒錯，早在民國53年平均地權條例就已規定，「應經常調查地價動態及市價，編制土地現值表，並每六個月公告一次。」事實上，101年的規定早在53年已存在，實施公告土地現值已近50年的今天，又規定了相似的條文期待得以掌握市價。如果50年來一直做不到，又如何能期待這次的修法就可以掌握市價呢？顯然，法規的規定不是問題，政策是否落實執行才是問題之所在。
2. 實施實價登錄後，更容易掌握市價？
台灣由過去資訊不透明走向資訊透明，這是很不容易的事，但是在立法當時，為讓法案得以順利通過，而於平均地權條例第47條第5項附加「已登錄之不動產交易價格資訊，在相關配套措施完全建立並完成立法後，始得為課稅依據。」，亦即在相關配套措施未完全建立並完成立法前，不作為課稅依據。因此，申報機制有如大鼎失去了平衡！目前實價登錄的結果，有些真的是以實際交易價格登錄，但有些卻以高於成交價格一、兩成登錄，或因多數不直接用以課稅卻需辦理抵押貸款，或為規避土地增值稅而假買賣，或其他動機。簡言之，確發生不實之”實價”登錄情形。
再者，目前推動之實價登錄機制，係要求登錄”實際成交價格”，基於買賣雙方交易動機的多樣化，該實價未必等同於市場價值[2]。市場價值係指具有市場性之不動產，於有意願之買賣雙方，依專業知識、謹慎行動，不受任何脅迫，經適當市場行銷及正常交易條件形成之合理價值。但民眾是否有此認知，會不會以為查詢而得的成交價格即為市場價值，亟待商榷。以桃園航空城計畫範圍內的農地而言，由於沒有持有成本（地價稅）、也沒有移轉成本（土地增值稅），多數交易基本上會實價申報。以桃園縣大園鄉沙崙段沙崙小段2051至2100地號之農地為例，101年8月至102年4月間於不動產交易實價查詢服務網共有13筆交易，一宗位於非都市土地一般農業區的農牧用地的價格高達14.9萬元；另一宗都市計畫農業區土地不及1萬元；如果刪除前兩宗極端案例，平均單價為5.9萬元[3]，當地不在航空城計畫內的農地，”市場價值”約在1萬元至2萬元之間。以實價登錄的角度觀察，登錄多少就多少，不致產生問題。但於即將辦理區段徵收地區，問題將接踵而至。以14.9萬元成交的民眾，其認知的”市價”為何？1萬元？5.9萬元？或是14.9萬元？不動產估價師如由內政部網站查詢得知該等成交資訊，他會選取哪些做為比較標的？他的最有效使用判定會如何？這些市價徵收補償問題，在實價登錄後必須審慎考量的，否則會造成更大的公平問題。
3.改以資本利得課稅？
有論者指出，之所以導致評價不確實，主因在於房地交易價格中難以分離土地跟房屋價值，而且國外都直接以房地價格為基礎，課以資本利得稅，因而主張直接納入所得稅課徵即可。本文以為如果僅將土地與房屋視為一般商品，且課徵土地稅的目的只為稅收目的，而不賦予平均地權的政策功能，那麼如此主張並無疑義。但將土地視為一般商品看待的結果，民國98年遺產及贈與稅的調降、民國91年土地增值稅率的調降，此等原為短期吸引資金流入措施卻轉為長期政策的作法，目前已嚐到房地價格飆漲而難以抑制的苦果。雖實施特種貨物及勞務稅增加不動產交易門檻，但屆滿二年之結果，問題還是存在，普遍認知其實施效果有限[4]。所以，在這次稅改的規劃中，留下土地增值稅而不廢除，我們認為應該不只是難以修憲而不得不的作法，事實上在房地合一課財產交易所得稅下，如果能確實評估土地價值，多少還留有土地政策抑制土地投機的功能。
4.落實土地評價！
土地稅因土地評價之落差，導致地方財政短缺嚴重，如101年度地方政府公共債務餘額已高達9,429億元[5]，因此，在稅率由中央決定，稅基由地方政府評定，但地方政府又受地方政治嚴重干擾下，如能將評定程序稍作改變，應有所幫助。
首先，可運用已推行10餘年之地價基準地，第一可以廣佈基準地，二來可借用不動產估價師的專業，確實掌握各控制點之地價水準，以反應市場價值；其次，可運用”無知之幕”的特質，改善地價評議委員會被抨擊之處，亦即將估計市場價值（效率）與推估每宗土地價值（效能）兩件事加以分開，地價評議委員會負責效率的部分以及推估每宗土地之計算原則，但不直接接觸每宗地價，如此則可避開地價評議委員會扭曲地價之可能，至此，應可有效掌握每宗土地之正常價格；最後，無論課稅單位希望減輕民眾負擔，或徵收單位希望保障人民權益，都可植基於前述地價單位提供之正常價格加以打折或加成，抑或政府面對房價高漲課題，不須修法即可藉由正常價格的掌握，加重持有成本及移轉成本，投資人自然會基於投資報酬率的考量決定進入或退出市場，房價問題可因土地評價之確實而獲得改善。
綜合本文分析，實現土地正義的基礎在於地價，地價評估確實、便可釐清哪些該課以重稅、哪些該給予補助，政策推動才不致因齊頭式平等的民粹而扭曲。惟有讓政策歸政策、技術歸技術，不讓政治決策因子在評估正常價值評估階段就產生干擾，任何作為不能扭曲市場（多數人）對價值次序的認知！具體作法是，讓評價回歸專業價值之原點，避免行政解釋的扭曲；其次，在內部評價受到社會嚴重質疑的情況下，可將評估基準地正常價格的專業交由不動產估價師負責，至於推估各宗土地地價的事務，則可由地價人員藉由電腦輔助完成。如此，要藉由土地評價達到公平正義的目標，應該指日可待。
[1] 本文改寫自「土地評價與公平正義—房地合併課稅就好了嗎？」，原文刊載於地政學訊特刊-不動產學之理論與實務(2014/05/11)pp.35-50。
[2] 台灣的不動產技術規則中稱之為正常價格。
[3] 桃園縣大園鄉沙崙段沙崙小段2051至2100地號之農地，101年8月至102年4月間於不動產交易實價查詢服務網共查得13筆成交案例，單價分別為14.9萬元、8.6萬元、6.4萬元、6.2萬元、6.2萬元、5.9萬元、5.8萬元、5.6萬元、5.4萬元、5.2萬元、4.8萬元、4.5萬元、0.9萬元。
[4] 好房News於1023年4月29日的報導指出，「根據買賣移轉棟數平均減幅33.5％，但房價卻持續走高，據《住展》統計，雙北市房價漲幅逾2％，讓人不禁質疑奢侈稅成效。」（http://news.housefun.com.tw/news/article/11920929902.html）
[5] 參考資料：財政部國庫署（http://www.nta.gov.tw/web/AnnA/uptAnnA.aspx?c0=86&p0=755）
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